Наши клиенты не раз сталкивались с вопросом, как возмещать НДС, если импортный Товар ввозит агент, на основании агентского договора? Как сделать правильные проводки в бухгалтерском учете?
Мы решили подробно описать данную ситуацию с точки зрения законодательства РФ и сложившейся практики.
Прежде всего начнем с агентского договора. Агентский договор, как договор комиссии и договор поручения законодательно отнесен к посредническим договорам.
Особенности посреднических договоров:
посреднический договор всегда предполагает наличие посредника, другими словами агента, поверенного или комиссионера. Посредник всегда является представителем интересов своего заказчика, действует от его имени и за его счет. Соответственно, все права на товары или другие результаты деятельности будут принадлежать исключительно заказчику. Все расходы посредника в процессе выполнения условий договора должен полностью возместить заказчик.
Кроме этого, по агентскому договору и договору комиссии посреднику должно быть обязательно выплачено вознаграждение (по ст. 991, 1006 ГК РФ), если иное не оговорено в договоре.
Особо стоит сказать и о покупке посредником товаров и услуг для заказчика. Как правило, услуга должна быть оказана непосредственно заказчику, но бывают и такие случаи, когда сам посредник выступает в роли организатора и рассчитывается с исполнителем. Какие бы полномочия не были у посредника, по окончании работ он должен предоставить заказчику отчет посредника, в котором расписаны все его действия, включая то, сколько и на что были потрачены денежные средства.
Участие посредника в расчетах
Этот момент обязательно должен учитываться при составлении договора, в котором нужно указать, будет ли посредник участвовать в расчетах или нет.
Если посредник участвует в расчетах, то денежные средства для расчетов поступают напрямую ему. Все сопроводительные бумаги тоже могут быть оформлены на имя посредника, а товары отгружаться с его склада.
Если посредник не участвует в расчетах – его задача сводится лишь к поиску деловых партнеров, а все денежные расчеты с исполнителями производит заказчик. При этом, все документы на материальные ценности будут оформлены на имя заказчика, а посреднику выдается доверенность по которой он сможет работать с исполнителями.
Приемка-передача материальных ценностей от посредника к заказчику
Порядок этой процедуры нужно обязательно прописать в договоре. Так как право собственности на материальные ценности к посреднику не переходит, заказчик должен оговорить то, по каким критериям будет происходить приемка товаров: по качеству и количеству, или комплектности. В любом случае, приемка материальных ценностей должна производиться в соответствии с пунктами, предусмотренными в договоре.
Перед передачей материальных ценностей необходимо составить товарную накладную по форме № ТОРГ-12.
Помимо этого у заказчика должны быть в наличии следующие документы:
- копии всех первичных документов, подтверждающих приобретение материальных ценностей (письмо МНС России от 17 сентября 2004 г. № 21-09/60455);
- отчет об исполнении поручения. Такое правило действует в отношении агентского и комиссионного договоров (ст. 999 и 1008 ГК РФ).
Отчет посредника
Отчет посредника по договору поручения представляется заказчику, если это прямо прописано в договоре (ст. 974 ГК РФ). Отчет может быть составлен в произвольной форме, если иное не предусмотрено договором. При этом он должен содержать обязательные реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ; копии первичных документов, подтверждающих расходы посредника, связанные с исполнением поручения (транспортные расходы, расходы на хранение и т. д.), если в соответствии с договором такие расходы подлежат возмещению заказчиком (ст. 975, 1001, 1011 ГК РФ).
Начисление НДС по посредническому вознаграждению
При оказании посреднических услуг по приобретению товаров (работ, услуг) для заказчика, посредник обязан начислить НДС с суммы своего вознаграждения и любых других доходов, полученных в рамках исполнения договора (например, с суммы дополнительной выгоды). Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 156 Налогового кодекса РФ. Посредник обязан начислить НДС по посредническому вознаграждению в тот день, когда по условиям договора услуга считается выполненной (п. 1 ст. 167 НК РФ).
На сумму своего вознаграждения посредник должен выставить в адрес заказчика счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ).
Пример отражения в бухучете операций по начислению НДС при закупке товаров по договору комиссии
Операции у комитента
ООО «Торговая фирма «Гермес»» (комитент) по договору комиссии поручило ООО «Альфа» (комиссионеру) приобрести хозяйственные товары на сумму 118 000 руб. Комиссионное вознаграждение равно 11 800 руб. (в т. ч. НДС – 1800 руб.).
Комитент перечислил комиссионеру сумму по договору. Комиссионер, в свою очередь, купил необходимые товары стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.) и известил об этом комитента.
Бухгалтер «Гермеса» сделал в учете следующие записи:
Дебет 76 Кредит 51
– 118 000 руб. – перечислены комиссионеру деньги на покупку товаров;
Дебет 41 Кредит 76
– 100 000 руб. (118 000 руб. – 18 000 руб.) – отражено приобретение товаров по стоимости без учета комиссионного вознаграждения (на основании извещения комиссионера);
Дебет 19 Кредит 76
– 18 000 руб. – учтен входной НДС по купленным товарам (на основании счета-фактуры, полученного от комиссионера);
Дебет 41 Кредит 76
– 10 000 руб. (11 800 руб. – 1800 руб.) – включено в стоимость товаров комиссионное вознаграждение (без НДС);
Дебет 19 Кредит 76
– 1800 руб. – учтен НДС по комиссионному вознаграждению;
Дебет 76 Кредит 51
– 11 800 руб. – перечислено вознаграждение комиссионеру;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 19 800 руб. (18 000 руб. + 1800 руб.) – принят к вычету НДС по приобретенным товарам и комиссионному вознаграждению.
Пример отражения бухгалтерских проводок у комиссионера
Посредник не участвует в расчетах
Если посредник не участвует в расчетах, в бухучете операции, связанные с исполнением посреднического договора, отражаются следующими проводками (без учета операций по НДС).
На дату утверждения отчета:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» Кредит 90-1
– отражена сумма посреднического вознаграждения;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов» Кредит 60 (76)
– отражена сумма расходов, подлежащих возмещению заказчиком.
На дату поступления средств от заказчика:
Дебет 50 (51) Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по вознаграждению»
– получена от заказчика сумма вознаграждения;
Дебет 50 (51) Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов»
– получена от заказчика сумма возмещаемых расходов.
Посредник участвует в расчетах
Если посредник участвует в расчетах, в бухучете операции, связанные с исполнением посреднического договора, отражаются следующими проводками.
На дату реализации товаров посредником:
Дебет 62 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком за реализованные товары (работы, услуги)»
– отражена реализация товаров (работ, услуг) покупателю.
На дату поступления оплаты от покупателя:
Дебет 50 (51) Кредит 62
– отражена оплата покупателем товаров (работ, услуг).
На дату утверждения отчета посредника:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по вознаграждению» Кредит 90-1
– отражена сумма посреднического вознаграждения;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов» Кредит 60 (76)
– отражена сумма расходов, подлежащих возмещению заказчиком.
На дату перечисления оплаты заказчику:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 50 (51)
– перечислены заказчику денежные средства, полученные от покупателя (за вычетом удержанного вознаграждения с учетом дополнительной выгоды и возмещаемых расходов по договору);
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по вознаграждению»
– зачтена сумма посреднического вознаграждения в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги);
Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком за реализованные товары (работы, услуги)» Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком по возмещению расходов»
– зачтена сумма возмещаемых расходов в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги).
Импорт товара через посредника (агента)
В случае, если посредник ввозит товар из-за границы, то НДС можно заплатить через него. Получается, что у импортера есть основания принять к вычету суммы налога, уплаченные посредником. Как это сделать?
Первым делом запросите у вашего посредника таможенную декларацию и платежку о том, что он перечислил таможенный НДС (можно ксерокопии). Далее эти документы зарегистрируйте в книге покупок.
Таможенная декларация, скорее всего, будет оформлена на имя посредника, а не заказчика, но в этом нет ничего страшного. Самое главное, чтобы в агентском договоре было прописано условие о том, что НДС на таможне платит агент, а принципал возмещает эти затраты.
Вот как разъясняют порядок принятия к вычету суммы НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в рамках агентского договора в Письме Минфина РФ от 28 августа 2007 № 03-07-08/242
Налог, уплаченный агентом, принципал может принять к вычету только тогда, когда все приобретенные товары будут использованы для проведения операций, признаваемых объектом обложения НДС, а также будут поставлены на учет принципалом. На руках у принципала обязательно должны быть бумаги, которые подтверждают уплату НДС посредником за заказчика, грузовая таможенная декларация на ввезенные товары или ее копия.
Сложности в оформлении документов возникают тогда, когда посредник совершает все действия от своего имени, и вот, какие разъяснения этого вопроса даются в комментарии к Письму Минфина РФ от 28 августа 2007 № 03-07-08/242.
Чтобы возместить уплаченный таможенным органам НДС, агент должен выставить счет-фактуру, в которой сумма налога указана в полном соответствии с таможенными документами, заказчику. В вышеупомянутом письме говорится о том, что счета-фактуры достаточно для возмещения налога, но, опыт показал, что лучше приложить к счету-фактуре платежные документы, подтверждающие уплату налога, и таможенную декларацию (копию декларации).
Если же посредник покупает товар или услугу у иностранной организации? Как в таком случае обстоят дела с НДС?
Давайте подробнее рассмотрим ситуацию, когда агент по поручению заказчика приобретает за границей товар и доставляет его в Россию, о чем заключен соответствующий агентский договор.
Цель и обязанность посредника – доставить товар заказчику, в обязанности заказчика входит полное возмещение всех расходов, которые понес агент, включая таможенные пошлины и НДС. По закону (пункт 1 статьи 143 Налогового кодекса РФ и статьи 328 Таможенного кодекса РФ) в данной ситуации налогоплательщиком признается посредник. Но, при соблюдении определенных условий, принципал может принять к вычету налог, уплаченный посредником. Для этого необходимо:
- копия платежного поручения, свидетельствующего об уплате посредником НДС;
- грузовая таможенная декларация на ввозимые товары (можно и копию);
- платежное поручение, свидетельствующее о возмещении расходов агента на уплату НДС.
Обратите внимание!
Если НДС таможенному органу оплачивается иностранным лицом, в том числе посредником, действующим по его поручению, вычет уплаченной суммы налога у налогоплательщика действующим законодательством о налогах не предусмотрен, о чем говорится в Письме Минфина России от 14.06.2011 № 03-07-08/188.
Если посредник действует от своего имени и за счет принципала, о так называемой модели комиссии, порядок оформления возврата НДС немного другой. Участником внешнеэкономической деятельности будет считаться заказчик, а не агент, соответственно, вся документация будет оформлена тоже на заказчика (принципала).
Рассмотрим основные этапы взаимодействия:
- Посредник, получив товар, декларирует его, уплачивает таможенные налоги и пошлины. Эти действия производятся на основании транспортных документов, сертификатов, инвойса, полученных от иностранного поставщика.
- После этого посредник обязан передать весь пакет документов, полученных от иностранного поставщика, включая ГТД и счет-фактуру, заказчику.
- Теперь принципал может зарегистрировать все полученные от агента платежные документы и ГТД в книге покупок. Обратите внимание, что согласно пункту 17 Постановления Правительства РФ № 1137 от 26.01.2011 г. при ввозе товаров на территорию РФ в книге покупок, предназначенной для определения сумм НДС, предъявляемых к вычету, регистрируется не счет-фактура, а таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС.
Вывод: НДС, уплаченный посредником при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного Союза, принимается к вычету у принципала на основании таможенной декларации (ее копии) и платежных документов, подтверждающих оплату НДС на таможне.
В письме Минфина России от 09.11.2011 N 03-07-08/310, от 26.10.2011 N 03-07-08/297 говорится о том, что оформление посредником счета-фактуры не является обязательным. Но, исходя из нашей практики, налоговые инспекторы, руководствуясь статьей 168 НК РФ, часто требуют подтвердить вычет по НДС и предоставить не только счет-фактуру, но и ГТД, и другие платежные документы. Поэтому, чтоб избежать проблем и вопросов со стороны налоговой, рекомендуем вам подавать максимально полный пакет документов.
Должен ли посредник предоставить счета-фактуры на всю сумму платежей в его пользу, включая вознаграждение и суммы, перечисленные на осуществление расходов на ввоз и доставку? Или счет-фактура должна быть предоставлена только на сумму полученного посредником вознаграждения?
Вот как ответили на этот вопрос в Письме Минфина от 09.11.2011 № 03-07-08/310.
Российская компания, налогоплательщик налога на добавленную стоимость, осуществляющая предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по посредническому договору, составляет заказчику счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по оказанным посредническим услугам, без указания в нем сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.
НДС же, уплаченный агентом при ввозе товаров на территорию РФ, принимается к вычету принципалом на основании таможенной декларации (ее копии) на ввозимые товары, а не на основании счетов-фактур.
Как видно из статьи, в данном вопросе есть много важных аспектов от которых зависит конечный результат по возмещению НДС. Всего предусмотреть, конечно, не получится – но подготовиться и знать, как действовать без ущерба для своего бизнеса – очень важно.
Наша компания FLC специализируется на комплексном обслуживании бизнеса и может взять на себя решение не только этого вопроса, но и в целом бухгалтерское и юридическое обслуживание. В нашем арсенале опыт сотен средних и крупных предприятий не только в Российском сегменте бизнеса, но и за рубежом.
ЗВОНИТЕ!